Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Daňové přiznání k dani z příjmů u příspěvkových organizací za rok 2015

26.2.2016, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Daňové přiznání k dani z příjmů u příspěvkových organizací za rok 2015

Ing. Zdeněk Morávek

Následující výklad se zabývá problematikou podání daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob u příspěvkových organizací za zdaňovací období roku 2015, vychází tedy ze znění zákona o daních z příjmů k 31. 12. 2015.

Daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob bude za rok 2015 podáváno v souladu s § 136 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ”) do 1. 4. 2016 nebo do 1. 7. 2016. Prodloužená lhůta platí v případě, že se jedná o poplatníka, který má povinnost na základě zákona o účetnictví mít účetní závěrku ověřenou auditorem nebo jehož přiznání zpracovává a předkládá daňový poradce. Podmínkou ovšem je, že příslušná plná moc k zastupování daňovým poradcem je podána správci daně před uplynutím neprodloužené lhůty, tedy do 1. 4. 2016.

Lhůta je v souladu s touto úpravou stanovena tak, že daňové přiznání se podává nejpozději do tří nebo do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období, ale v návaznosti na § 33 DŘ se konec lhůty posouvá o jeden den, tedy na 1. 4. nebo 1. 7. 2016. Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Tato situace v roce 2016 ovšem nenastává, takže poslední den lhůty připadá na 1. 4., případně na 1. 7. 2016.

Pro zdaňovací období roku 2015 je platný tiskopis 25 5404 MFin 5404 - vzor č. 26 a pokyny k daňovému přiznání 25 5404/1 MFin 5404/1 - vzor č. 26. Jedná se v obou případech o vzory platné pro zdaňovací období započatá v roce 2015 a pro části zdaňovacích období započatých v roce 2016, za které lhůta pro podání daňového přiznání uplyne do 31. 12. 2016.

Přílohou daňového přiznání je účetní závěrka. Důležité je, že pokud je daňové přiznání podáváno elektronicky, účetní závěrka se v případě příspěvkových organizací jako účetních jednotek účtujících podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., pro vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů, přikládá formou e-přílohy, tedy kopií jednotlivých složek účetní závěrky, pokud mají formu souboru typu .doc, .docx, .txt, .xls, .xlsx, .rtf, .pdf nebo .jpg. Příspěvkové organizace tedy nevyplňují tabulky Vybrané údaje z Rozvahy a Vybrané údaje z Výkazu zisku a ztráty, jako je tomu v případě ostatních účetních jednotek.

Povinnost podávat daňové přiznání elektronicky vyplývá z § 72 odst. 4 DŘ v těch případech, jestliže má daňový subjekt nebo jeho zástupce zpřístupněnu datovou schránku nebo zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem. V takovém případě je daňový subjekt povinen učinit podání daňového přiznání pouze datovou zprávou ve formátu a struktuře zveřejněné správcem daně odeslanou elektronickou formou, tedy datovou zprávou:

  • podepsanou uznávaným elektronickým podpisem,

  • odeslanou prostřednictvím datové schránky, nebo

  • s ověřenou identitou podatele způsobem, kterým se lze přihlásit do jeho datové schránky.

K tomu je nutné doplnit, že v souladu s úpravou § 74 odst. 4 DŘ platí, že pokud vada podání spočívá pouze v tom, že podání bylo učiněno jinak než elektronicky, ačkoliv mělo být učiněno elektronicky, hledí se na něj jako na podání bez vady. To ale platí pouze pro podání, u nichž tuto skutečnost správce daně předem zveřejní způsobem umožňujícím dálkový přístup, což zveřejnil pod odkazem http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/fs-organy-financni-spravy/Seznam-podani-dle-74-odst-4-DR.pdf. Mezi takováto podání patří, mimo jiné, také daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob.

Pokud je jiná než povinná elektronická forma podání jedinou vadou takového podání, je považováno za podání bezvadné, správce daně jej zpracuje, avšak za nedodržení povinné elektronické formy uloží pokutu ve výši 2 000 Kč dle § 247a DŘ. Kromě pokuty 2 000 Kč může správce daně uložit pokutu do 50 000 Kč, pokud daňový subjekt nesplněním povinnosti učinit podání elektronicky závažně ztěžuje správu daní.

U těchto podání tedy správce daně nadále nebude vyzývat k odstranění vady (pokud bude jediná vada spočívat v podání jinou než elektronickou formou) a nebude tak trvat na činění podání elektronicky, avšak nedodržení povinné elektronické formy je sankcionováno pokutou dle § 247a DŘ.

Příspěvkové organizace patří podle § 17a zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP”), mezi veřejně prospěšné poplatníky, tedy takové, kteří jako svou hlavní činnost vykonávají činnost, která není podnikáním. Na veřejně prospěšné poplatníky se vztahují i specifická pravidla v oblasti podávání daňového přiznání. Nejdříve je nutné vyjít z úpravy § 38m odst. 1 ZDP, ze které vyplývá, že poplatník daně z příjmů právnických osob je povinen podat daňové přiznání k této dani. Následně je ale nutné zohlednit úpravu § 38mb ZDP, která obsahuje výjimky z povinnosti podat daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob, a kdy se tyto výjimky vztahují i na veřejně prospěšné poplatníky. Z této úpravy vyplývá, že daňové přiznání není povinen podat veřejně prospěšný poplatník, pokud jsou současně splněny dvě podmínky:

  • poplatník má pouze příjmy, které nejsou předmětem daně, příjmy od daně osvobozené nebo příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně, a

  • poplatník nemá povinnost uplatnit postup podle bodu 9 § 23 odst. 3 písm. a) ZDP, tj. zvýšit základ daně o částku uplatněného snížení základu daně podle § 20 odst. 7 ZDP, a to ve výši, která odpovídá poměru nevyčerpané úspory na dani.

Příspěvková organizace měla za příslušné zdaňovací období příjem pouze v podobě dotace a příspěvku z veřejného rozpočtu a dále z úroků z vkladů na běžném účtu.

Dotace a příspěvky z veřejných rozpočtů nejsou podle § 18a odst. 1 písm. b) ZDP předmětem daně, úroky z vkladů na běžném účtu jsou sice předmětem daně a zdanitelným příjmem, ovšem v souladu s § 36 odst. 9 ZDP se u těchto příjmů uplatní zvláštní sazba daně ve výši 19 %. Příspěvková organizace tak má pouze příjmy, které nejsou předmětem daně, a příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně, proto jí nevzniká povinnost podat daňové přiznání.

Příspěvková organizace má za příslušné zdaňovací období příjmy z dotací a příspěvků z veřejných rozpočtů, dále z úroků z vkladů na běžném účtu, z úroků z přeplatku zaviněného orgánem sociálního zabezpečení a příjem z reklamy ve výši 1 000 Kč.

Dotace a příspěvky nejsou předmětem daně podle § 18a odst. 1 písm. b) ZDP, úroky z vkladů na běžném účtu jsou zdaňovány zvláštní sazbou daně, úroky z přeplatku jsou příjmem osvobozeným od daně podle § 19 odst. 1 písm. n) ZDP, ale příjem z reklamy je podle § 18a odst. 2 písm. a) ZDP vždy zdanitelným příjmem příspěvkové organizace. Z toho tedy vyplývá, že podmínky pro vynětí z povinnosti podat daňové přiznání nejsou v tomto případě splněny a příspěvková organizace musí daňové přiznání podat.

Příspěvková organizace má za zdaňovací období roku 2015 příjem pouze v podobě příjmů z nepodnikatelské činnosti s tím, že výdaje vynaložené v souvislosti s prováděním této činnosti jsou vyšší než tyto příjmy, dále bezúplatné příjmy (dary), u kterých bylo uplatněno osvobození v souvislosti s § 19b odst. 2 písm. b) ZDP a příjmy z úroků z vkladů na běžném účtu. Za zdaňovací období roku 2012 uplatnila příspěvková organizace snížení základu daně podle § 20 odst. 7 ZDP o částku 100 000 Kč, čímž bylo dosaženo úspory daňové povinnosti ve výši 19 900 Kč. Za zdaňovací období 2013-2015 se podařilo použít odpovídajícím způsobem pouze část těchto prostředků ve výši 7 980 Kč.

Příspěvkové organizaci tak vzniká v souladu s bodem 9 § 23 odst. 3 písm. a) ZDP povinnost zvýšit ve zdaňovacím období roku 2015 základ daně o částku odpovídající poměru nevyčerpané daňové úspory, tj. o částku 11 020/0,19 = 58 000 Kč.

Znamená to tedy, že i když příspěvková organizace nemá ve zdaňovacím období roku 2015 žádné zdanitelné příjmy, pouze příjmy, které nejsou předmětem daně, příjmy osvobozené od daně a příjmy zdaněné srážkovou daní, přesto jí vzniká povinnost podat daňové přiznání, a to z titulu dodanění nevyčerpané části daňové úspory z roku 2012.

Dále je k problematice daňového přiznání ještě vhodné upozornit, že v souladu s § 38mc ZDP se na příspěvkové organizace, kterým nevznikla ve zdaňovacím období daňová povinnost, a splňují tedy podmínky, za kterých nemusí podávat daňové přiznání, nevztahuje povinnost sdělit tuto skutečnost správci daně podle daňového řádu (§ 136 odst. 5 DŘ). Jedná se tedy o administrativní zvýhodnění pro tyto daňové subjekty. Pokud tedy příspěvkové organizaci daňová povinnost nevznikne, nemá povinnost podávat daňové přiznání a nemá ani žádné další povinnosti ve vztahu ke správci daně.

Nyní již blíže k samotnému daňovému přiznání. Daňové přiznání se podává místně příslušnému správci daně, tj. odpovídajícímu finančnímu úřadu podle územní a věcné působnosti v souladu se zákonem o Finanční správě ČR (zákon č. 456/2011 Sb., ve znění pozdějších předpisů), odpovídající územní pracoviště je pak dáno vyhláškou č. 48/2012 Sb., o územních pracovištích finančních úřadů, která se nenacházejí v jejich sídlech.

Poplatník je povinen v daňovém přiznání sám vyčíslit daň a uvést předepsané údaje, jakož i další okolnosti rozhodné pro vyměření daně (§ 135 odst. 2 DŘ). Daň je splatná v poslední den lhůty pro podání daňového přiznání (§ 135 odst. 3 DŘ).

Příspěvková organizace označí, zda se jedná o řádné, opravné nebo dodatečné daňové přiznání. Opravným daňovým přiznáním může poplatník před uplynutím lhůty k podání daňového přiznání nahradit již podané daňové přiznání, příslušná úprava je obsažena v § 138 DŘ.

Pokud poplatník po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání zjistí, že daň má být vyšší než poslední známá daň, je povinen podat do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém to zjistil, dodatečné daňové přiznání. Ve stejné lhůtě je poplatník oprávněn podat dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování na daň nižší, než je poslední známá daň, jestliže daň byla stanovena v nesprávné výši.

Velmi důležité je, že v dodatečném daňovém přiznání na vyšší daň, lze uplatnit vyšší částky odčitatelných položek podle § 34 ZDP a položek snižujících základ daně podle § 20 odst. 7 a 8 ZDP. Je tomu tak proto, že od roku 2015 bylo vypuštěno omezující pravidlo obsažené v § 38p ZDP, které zamezovalo možnosti uplatnění vyšších odčitatelných položek a částek snižující základ daně. Jedná se o reakci na rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ČR sp. zn. 9 Afs 41/2013-33 ze dne 27. 2. 2014, podle kterého je daňovému subjektu umožněno uplatit daňovou ztrátu i v doměřovacím řízení (jak v rámci postupu k odstranění pochybností, tak v rámci daňové kontroly).

Do řádku „Kód rozlišení typu přiznání” příspěvková organizace vyplní na první místo kód 3 jako veřejně prospěšný poplatník, a na druhé místo kód A jako daňové přiznání za zdaňovací období.

Správné stanovení daňové povinnosti úzce souvisí se správně vedeným účetnictvím a správně vykázaným výsledkem hospodaření. Ten je totiž prvním řádkem daňového přiznání (řádek č. 10 DP), jedná se o rozdíl mezi výnosy zaúčtovanými na účtech účtové třídy 6 a náklady zaúčtovanými na účtech účtové třídy 5, s výjimkou účtů účtové skupiny 59 – Daň z příjmů. Algoritmus výpočtu podle výkazu zisku a ztráty je takový, že se uvede částka vykázaná ve Výkazu zisku a ztráty v položce C.1. Výsledek hospodaření před zdaněním, podle přílohy č. 2 k vyhlášce č. 410/2009 Sb., v platném znění, kterou se stanoví uspořádání a označování položek výkazu zisku a ztráty, před jejím zaokrouhlením na celé tisíce Kč.

Na dalších řádcích č. 20 až 70 se uvádějí částky, které zvyšují zisk nebo snižují ztrátu vykázanou na řádku č. 10. Co se týká použití těchto řádků u příspěvkových organizací,