Jmění účetní jednotky a upravující položky

5.9.1

Jmění účetní jednotky a upravující položky

Ing. Olga Hanzlová

Směrná účtová osnova rozšířila účtovou skupinu 40 – Jmění účetní jednotky a upravující položky. Původně to byly dva majetkové fondy, Fond dlouhodobého majetku (účet 901) a Fond oběžných aktiv (účet 902). Nyní to je účet 401 – Vlastní jmění a k němu se přidaly další syntetické účty, které budou zachycovat nepřímo změny vlastního jmění. Jedná se o položky, které jmění účetní jednotky doplňují nebo naopak zase jmění účetní jednotky snižují.

Obsah účtů jednotlivých upravujících položek:

401 – Jmění účetní jednotky

Představuje především nabývací cenu neodpisovaného majetku, kam patří 031 – Pozemky a 032 – Kulturní předměty. Dále jsou to zůstatková cena odpisovaného majetku, který účetní jednotka pořídila z fondu reprodukce majetku (z investičního fondu), zůstatková cena přijatých věcných darů kromě darovaných zásob a zůstatková cena bezúplatně převedeného majetku, který zřizovatel převedl své PO k hospodaření. Jmění se u příspěvkových organizací postupně snižuje převodem odpisů do fondu reprodukce majetku. Dále se snižuje při bezúplatném předání majetku na základě rozhodnutí zřizovatele. Při vyřazení odpisovaného majetku, který není dosud odepsán, se zůstatková cena doúčtuje jako dodatečný odpis, jenž se převede do fondu reprodukce majetku. Při vyřazení neodpisovaného majetku bezúplatným předáním se zaúčtuje snížení vlastního jmění oproti vyřazení majetku (MD 401 – D 03x).

Příklad účtování v PO s použitím účtu 401

1. Počáteční stav k 1. 1. 2016 na základě převodového můstku:

stav účtu 901 – Fond dlouhodobého majetku 4 560 000 Kč,

stav účtu 902 – Fond oběžných aktiv 50 500 Kč.

2. Bezúplatné převzetí pozemku ve vlastnictví zřizovatele, který se předává k hospodaření PO 2 000 000 Kč.

3. Bezúplatné převzetí přístroje od jiné PO téhož zřizovatele: pořizovací cena 150 000 Kč, oprávky 45 000 Kč.

4. Se souhlasem zřizovatele PO převzala věcný dar – umělecké dílo v ocenění reprodukční cenou 38 800 Kč.

5. Tvorba fondu reprodukce ve výši odpisů 12 800 Kč.

6. Bezúplatné předání nadbytečného majetku jiné PO: pořizovací cena SMV 85 000 Kč, oprávky 65 000 Kč.

7. Likvidace zcela opotřebeného přístroje, který je na účtu 022 SMV 120 500 Kč, oprávky 120 000 Kč.

8. Převod nepotřebného majetku SMV církevní organizaci – PC 41 000 Kč, oprávky 15 000 Kč.

402 – Fond privatizace. Příspěvkové organizace nevedou.

403 – Transfery na pořízení dlouhodobého majetku

Transfery na pořízení dlouhodobého majetku představují zůstatkovou cenu majetku pořízeného z účelových transferů na dlouhodobý majetek poskytnutý ze zahraničí, ale také od jiných vybraných účetních jednotek. Investiční transfery poskytnuté zřizovatelem své příspěvkové organizaci se vkládají do fondu reprodukce majetku (do investičního fondu) a neprocházejí tak účtem 403. Odpisovaný dlouhodobý majetek pořízený z transferů na účtu 403 se snižuje ve výši odpisů ve prospěch účtu 67x a tím zajišťuje finanční pokrytí nákladů na odpisy tohoto majetku. Na účtu 403 nemůže vzniknout záporný zůstatek. Pokud by se tak stalo, pak je třeba najít chybu a provést opravu chyby.

404 – Agregované příjmy a výdaje minulých let

Tento účet se týká jen organizačních složek států, které na tento účet uzavírají k 31. 12. svůj příjmový a výdajový účet převodem příjmů MD 404 – D 222 – Příjmový účet OSS a potom MD 223 – Zvláštní výdajový účet – D 404. Z toho plyne, že v dalších vybraných účetních jednotkách se tento účet nemůže vyskytovat.

405 – Kurzové rozdíly

Na účet 405 se podle převodového můstku převedly přechodné účty skiny 38 jako kurzové rozdíly aktivní a kurzové rozdíly pasivní. Podle § 70 odst. 3 vyhlášky č. 410/2009 Sb. se na účtu 405 zachycují jen kurzové rozdíly z cenných papírů a podílů, tedy z dlouhodobého finančního majetku. Kurzové rozdíly k 31. 12. u pohledávek a závazků znějících na cizí měnu se nyní účtují výsledkově, tedy do nákladů jako kurzová ztráta (563) anebo jako kurzový zisk na Dal účtu 663. Vzhledem k tomu, že příspěvková organizace složky finančního majetku ve formě cenných papírů a podílů nemá, tak se účet 405 nebude vyskytovat. Jestliže se podle převodového můstku bývalé účty 386 – Kurzové rozdíly aktivní a 387 – Kurzové rozdíly pasivní objevily v počátečním stavu účtu 405, tak vzhledem k postupům účtování podle dřívější metodiky, kdy se měly zůstatky účtů 386 a 387 v novém účetním období zrušit opačným zápisem jako snížení pohledávek a závazků znějících na cizí měnu, které se přecenily aktuálním kurzem ČNB k 31.12. Z tohoto důvodu doporučujeme zrušit kurzové rozdíly převedené do počátečního stavu účtu 405 obdobně. Např. jestliže je počáteční stav účtu 405 na MD např. 256 Kč jako kurzový rozdíl aktivní k AU 311 – Odběratelé, kdy se snížila původní pohledávka, tak se tento stav zruší MD 311 – D 405.

406 – Oceňovací rozdíly při prvotním použití metody

Oceňovací rozdíly na účtu 406 budou zachycovat rozdíly při změně metody v odpisování dlouhodobého majetku, a to v případě zrychlení odpisování. V souladu s ČÚS 708 bod 7. se dopočítané oprávky zaúčtují nikoliv do nákladů, nýbrž na účet 406, tedy MD 406 – D 07x, 08x. Tím se eliminuje vliv na výsledek hospodaření v roce změny metody. Chceme-li zpomalit odpisování, může to nastat v případě, kdy původní doba odpisování bude končit např. za 24 měsíců. Tomu odpovídá výše zůstatkové ceny např. 36 000 Kč. Jestliže chceme majetek užívat delší dobu, např. podle stavu fyzického i morálního opotřebení, tak by majetek mohl být užíván ještě déle, např. celkem 48 měsíců. Původní měsíční odpis je 36 000/24 = 1 500 Kč. Budeme-li majetek užívat ještě 48 měsíců, potom měsíční odpis bude 36 000/48 = 750 Kč. Podle stavu majetku z hlediska fyzického a morálního opotřebení však předpokládaná doba používání bude delší, např. ještě po dobu dalších 4 let. V tomto případě se stav oprávek nesnižuje, ale zůstatková cena se rozpočítá na 48 měsíců. Oprávky se v tomto případě nesnižují, ale vznikají pomaleji menšími částkami odpisů. Další použití účtu 406 je v souvislosti s účtováním opravných položek k pohledávkám, kdy se v minulých letech tato metoda neuplatňovala, ale byl důvod ke tvorbě opravných položek.

Příklad účtování opravných položek

Pohledávka za nájemné 60 000 Kč vznikla 30. 6. 2015 a datum splatnosti je 31. 7. 2015. V roce 2015 se neúčtovala opravná položka podle § 65 vyhlášky č. 410/2009 Sb. Za rok 2015 uplynulo k 31. 12. 2015 celkem 153 dní, pro tvorbu opravné položky je rozhodujících 90 dní. V tomto případě je započteno 1 x 90 dní a opravná položka k pohledávce po lhůtě splatnosti za 90 dní je 10 % z hodnoty pohledávky. V roce 2016 se bude používat metoda opravných položek k pohledávkám po lhůtě splatnosti. Na účet 406 – Oceňovací rozdíly při prvotním použití metody se zaúčtuje opravná položka za rok 2015 ve výši 10 % z částky 20 000 Kč. Další opravná položka byla zúčtována k 27. 1. 2016, potom k 2. 4. 2016, k 2. 7. 2016 a k 30. 9. 2016,

Pohledávka byla uhrazena 20. 12. 2016.

Příklad účtování při zrychlení doby odpisování

V roce 2010 byla zařazena do použití nově pořízená telefonní ústředna, pořizovací cena 67 800 Kč,

s životností 10 let (podle zkušeností s předcházející ústřednou). V roce 2012 bylo potvrzeno, že s ohledem na stav fyzického a morálního opotřebení nebude provozuschopná do roku 2020, ale nejvýše do roku 2018, tedy ještě 2 roky, životnost tedy bude 8 let.

Oprávky za období 2010–2012 jsou 3 x 6 780 = 20 340 Kč, zůstatková cena (67 800 – 20 340) = 47 460 Kč.

Oprávky na roky 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 a 2018 jsou 47 460 Kč, tj. na rok 7 910 Kč.

Odpisy se tak od roku 2013 zvýší o Kč (6 780 – 7 910) = Kč 1 130.