Obecná úprava daně z příjmů fyzických osob

7.2.1

Obecná úprava daně z příjmů fyzických osob

Ing. Zdeněk Morávek

Daň z příjmů je upravena zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění (dále jen "ZDP"). Od nabytí účinnosti původního zákona, tj. od 1. 1. 1993, prošel tento zákon již cca 135 novelizacemi, i z tohoto pohledu se tedy jedná o velmi složitou a komplikovanou úpravu. Poslední významná novela byla provedena zákonem č. 267/2014 Sb., kterým se mění zákon o daních z příjmů a další související zákony, novela má celkem 296 bodů a 49 bodů přechodných ustanovení, jedná se tedy o poměrně rozsáhlou a i po věcné stránce významnou novelu.

 NahoruDílčí základy daně

Z pohledu zdanění fyzických osob je podstatné, že všechny příjmy je nutné rozdělit do pěti kategorií, a to:

• příjmy ze závislé činnosti,

• příjmy ze samostatné činnosti,

• příjmy z kapitálového majetku,

• příjmy z nájmu,

• ostatní příjmy.

K těmto příjmům je pak nutné samostatně přiřadit výdaje, které je možné od těchto příjmů odečíst a tak vzniká pět samostatných dílčích základů daně, resp. tolik dílčích základů daně, kolik má poplatník odpovídajících příjmů. Součet těchto dílčích základů daně pak tvoří celkový základ daně poplatníka – fyzické osoby. To je zásadní rozdíl oproti základu daně právnických osob, kde se žádné jednotlivé příjmy či výnosy nerozlišují a vytváří se pouze jeden souhrnný daňový základ.

 NahoruPoplatníci daně

Poplatníky daně z příjmů fyzických osob je možné rozdělit na dvě základní skupiny, a to na daňové rezidenty České republiky a daňové nerezidenty.

Daňoví rezidenti České republiky jsou poplatníci, kteří mají na území ČR bydliště, nebo se zde obvykle zdržují, což jsou ti, kteří zde pobývají alespoň 183 dnů v příslušném kalendářním roce, a to souvisle nebo v několika obdobích.

Tito poplatníci mají daňovou povinnost, která se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky, tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí. To znamená, že musí zdanit celosvětově dosažené příjmy.

Daňoví nerezidenti jsou všichni ostatní poplatníci, typicky tedy ti, kteří nemají v ČR bydliště, nebo ti, kteří se zde obvykle nezdržují, případně ti, o nichž to stanoví mezinárodní smlouvy. Tito poplatníci mají daňovou povinnost, která se vztahuje jen na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky, tzn. že v ČR nezdaňují příjmy dosažené mimo ČR (na rozdíl od daňových rezidentů).

Příjmy, které poplynou poplatníkům v souvislosti se společenstvím vlastníků jednotek (dále jen "SVJ"), se budou v naprosté většině týkat daňových rezidentů. Případ daňového nerezidenta bude asi zcela výjimečný.

 NahoruPředmět daně

Příjmem ve smyslu ZDP se rozumí příjem peněžní i nepeněžní dosažený i směnou. Pokud tedy fyzická osoba nějaký příjem dosáhne, je nutné zkoumat, zda je tento příjem předmětem daně (viz § 3 ZDP), a pokud je, jestli tento příjem není od daně osvobozený (§ 4 a § 4a ZDP). V uvedeném § 4 ZDP je obsažen široký výčet příjmů osvobozených od daně, které se týkají všech poplatníků fyzických osob a v § 4a ZDP potom osvobození bezúplatných příjmů, které souvisí zejména s podřazením daně dědické a daně darovací pod daň z příjmů. Další osvobozené příjmy jsou pak uvedeny u jednotlivých dílčích základů daně, přičemž nejširší okruh dalších osvobozených příjmů se týká poplatníků s příjmy ze závislé činnosti, tj. obecně zaměstnanců. Další významná skupina osvobozených příjmů je potom uvedena v § 10 odst. 3 ZDP.

 NahoruPravidla pro stanovení celkového základu daně

Pokud se jedná o příjem, který předmětem daně je, ale není od daně osvobozen, je nutné rozhodnout, do jakého dílčího základu daně tento příjem patří a jaké související výdaje je možné k těmto příjmům uplatnit.

Základní pravidla pro stanovení dílčích i celkového základu daně jsou obsažena v § 5 ZDP. Základní pravidla je možné formulovat takto:

• základ daně se stanovuje vždy za zdaňovací období, kterým je u fyzických osob vždy kalendářní rok, jak vyplývá z § 16b ZDP,

• pokud má fyzická osoba více druhů příjmů, je celkový základ daně součet dílčích základů daně zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů; dílčí základy daně mají často rozdílné daňové režimy,

• do základu daně se nezahrnují příjmy osvobozené a příjmy zdaněné zvláštní sazbou daně (srážkovou daní),

• daňovou ztrátu, tj. takovou, o kterou je možno snížit celkový základ daně, je možné dosáhnout pouze v souvislosti s příjmy ze samostatné činnosti (dílčí základ daně podle § 7 ZDP) a v souvislosti s příjmy z nájmu (dílčí základ daně podle § 9 zákona),

• dílčí základ daně u ostatních příjmů (§ 10 ZDP) nesmí být záporný (tj. nelze dosáhnout ztráty), dílčí základ daně u závislé činnosti (§ 6 ZDP) je vždy kladný a stejně tak dílčí základ daně u příjmů z kapitálového majetku (§ 8 ZDP),

• případnou daňovou ztrátu je možné uplatnit u součtu dílčích daňových základů podle § 7 až § 10 ZDP, nelze tedy ztrátou snižovat dílčí základ daně vytvořený podle § 6 ZDP,

• příjmy ze závislé činnosti (§ 6 ZDP), vyplacené poplatníkovi nebo obdržené poplatníkem nejdéle do 31 dnů po skončení zdaňovacího období, za které byly dosaženy, se považují za příjmy vyplacené nebo obdržené v tomto zdaňovacím období. Příjmy vyplacené nebo obdržené po 31. dni po skončení zdaňovacího období jsou příjmem zdaňovacího období, ve kterém byly vyplaceny nebo obdrženy, a zálohy sražené z těchto příjmů plátcem daně se započítají u poplatníka na daňovou povinnost až v tom zdaňovacím období, ve kterém budou vyplaceny nebo obdrženy. Protože příjmy plynoucí poplatníkům v souvislosti se společenstvím vlastníků budou hlavně příjmy podle § 6 ZDP, může mít toto ustanovení svůj význam.

 NahoruNezdanitelné částky

Základ daně lze snížit o nezdanitelné částky, jejichž výčet je obsažen v § 15 ZDP. Jedná se o tyto:

• bezúplatná plnění poskytnutá stanovenému okruhu subjektů na stanovený, zpravidla veřejně prospěšný účel. Úhrnná hodnota takto uplatněných bezúplatných plnění ve zdaňovacím období musí přesáhnout 2 % ze základu daně, anebo činit alespoň 1 000,- Kč, v úhrnu lze odečíst nejvýše 15 % ze základu daně. Jako bezúplatné plnění na zdravotnické účely se hodnota jednoho odběru krve nebo jejích složek dárce, kterému nebyla poskytnuta finanční úhrada výdajů spojených s odběrem krve nebo jejích složek podle zákona upravujícího specifické zdravotní služby, s výjimkou úhrady prokázaných cestovních nákladů spojených s odběrem, oceňuje částkou 2 000 Kč a hodnota odběru orgánu od žijícího dárce se oceňuje částkou 20 000 Kč.