dnes je 21.10.2019
Input:

Poskytnutí služebního vozidla zaměstnanci pro služební i soukromé účely

10.6.2014, , Zdroj: Verlag Dashöfer

3.3.2
Poskytnutí služebního vozidla zaměstnanci pro služební i soukromé účely

Jaroslava Pfeilerová

Ekonomická charakteristika

Jedním z nejoblíbenějších benefitů je poskytování firemního vozidla zaměstnavatelem zaměstnanci bezplatně k používání pro služební i soukromé účely. Vzhledem k tomu, že možnost využívání tohoto vozidla pro soukromé účely zaměstnance je omezena potřebami zaměstnavatele, nelze tento vztah posoudit jako pronájem nebo zápůjčku. Za služební motorové vozidlo se považuje:

  • vozidlo, které je zahrnuto ve vlastnictví zaměstnavatele,

  • vozidlo, které má zaměstnavatel pronajato formou operativního nebo finančního leasingu,

  • vozidlo, které má zaměstnavatel vypůjčeno bez úplaty.

V § 6 odst. 6 ZDP stanoví povinnost zvýšit zaměstnanci zdanitelný příjem o částku ve výši 1 % vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc. Ostatní povinnosti při aplikaci tohoto režimu nejsou stanoveny žádným právním předpisem a záleží pouze na dohodě mezi zaměstnancem a zaměstnavatelem, jaká vnitřní pravidla si sjednají.

Vstupní cena vozidla

Za vstupní cenu vozidla se podle zákona o daních z příjmů považuje zejména:

  • pořizovací cena, je-li vozidlo pořízeno úplatně,

  • vlastní náklady, je-li vozidlo pořízeno ve vlastní režii.

Jde-li o najaté vozidlo, vychází se ze vstupní ceny včetně DPH u původního vlastníka (např. leasingové společnosti), a to i v případě, že dojde k následné koupi vozidla za minimální cenu. Na povinnosti zvýšit cenu vozidla o hodnotu DPH nemá vliv skutečnost, zda si plátce nárok na DPH uplatnil v plné nebo krácené výši nebo si odpočet neuplatnil vůbec.

Příklad – Výpočet zdanitelného plnění

Organizace v roce 2012 pořídila automobil za cenu 300 000 Kč včetně DPH. Automobil bude sloužit ke služebním účelům zaměstnanci, který jej bude mít bezúplatně k dispozici i k soukromým účelům.

Vstupní cena, ze které se bude počítat 1 % nepeněžního příjmu, je 300 000 Kč.

1 % z 300 000 = 3 000 Kč.

Příklad – Výpočet nepeněžního příjmu v případě poskytnutí vozidla, které je zaměstnavatelem pronajato formou finančního pronájmu

Organizace uzavřela leasingovou smlouvu, kdy předmětem pronájmu byl osobní automobil, který bude sloužit ředitelce organizace pro služební i soukromé účely. Leasingová společnost eviduje vozidlo ve vstupní ceně včetně DPH ve výši 500 000 Kč. Z této ceny bude organizace vycházet při výpočtu zdanitelného příjmu ředitelky – a to po celou dobu trvání pronájmu i po odkupu vozidla za symbolickou cenu po ukončeném pronájmu.

Vstupní cena, ze které se bude počítat 1 %, je 500 000 Kč; 1 % z 500 000 Kč činí 5 000 Kč.

V případech, kdy zaměstnavatel umožní svému zaměstnanci využívat pro soukromé účely automobil, který má pronajatý z autopůjčovny, je nutné při stanovení příjmu zaměstnance vycházet ze vstupní ceny, kterou eviduje autopůjčovna. Z toho důvodu lze doporučit, aby účetní jednotka již při sjednávání pronájmu vozidla na tuto skutečnost pamatovala a opatřila si všechny související údaje a doklady.

Je-li částka, která se považuje za příjem zaměstnance, za každý i započatý měsíc nižší než 1 000 Kč, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 000 Kč. Může také nastat případ, že zaměstnavatel poskytne zaměstnanci v průběhu kalendářního měsíce k bezplatnému používání pro soukromé i služební účely postupně za sebou více vozidel. V tomto případě se za příjem zaměstnance považuje částka ve výši 1 % z nejvyšší vstupní ceny motorového vozidla. Pokud měl zaměstnanec v průběhu jednoho měsíci k dispozici současně více vozidel, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši úhrnu všech vstupních cen motorových vozidel využívaných zaměstnancem ke služebním i k soukromým účelům.

Poskytnutí služebních vozidel k soukromému využití

Organizace poskytla svému zaměstnanci k soukromému využití služební vozidlo Škoda Fabia, jehož vstupní cena byla 350 000 Kč. Dne 6. listopadu bylo tomuto zaměstnanci poskytnuto k soukromému využití další služební vozidlo, Škoda Octavia, jehož vstupní cena činila 500 000 Kč. Zaměstnanec na základě písemné smlouvy se zaměstnavatelem přestal pro soukromé účely užívat vozidlo Škoda Fabia dne 10. listopadu. Vzhledem k tomu, že zaměstnanec měl v průběhu měsíce listopadu k dispozici současně dvě služební vozidla, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % úhrnu vstupních cen obou vozidel, tj. 8 500 Kč.

V případě, že by zaměstnanec ukončil využívání služebního vozidla Škoda Fabia před převzetím vozidla Škoda Octavia (tedy do 9. listopadu), považovala by se za jeho příjem částka ve výši 1 % vstupní ceny dražšího z obou vozidel, tj. částka 5 000Kč.

Příklad – Poskytnutí částečně odepsaného vozidla

Zaměstnavatel pořídil v roce 2012 osobní automobil, jehož pořizovací cena byla 450 000 Kč. V roce 2014, kdy bylo vozidlo již částečně odepsáno, jej zaměstnavatel poskytl zaměstnanci ke služebnímu i soukromému využití. Pro daňový režim podle ustanovení § 6 odst. 6 ZDP je rozhodují cena 450 000 Kč (1 % = 4 500 Kč).

Na povinnost zvýšit zdanitelný příjem zaměstnance nemá vliv skutečnost, zda zaměstnanec v konkrétním měsíci vozidlo pro soukromé účely používal či nikoliv. Rozhodující je skutečnost, že zaměstnanec vozidlo používat mohl. V případech, kdy zaměstnanec služební vozidlo pro soukromé důvody nepoužívá (např. z důvodu nemoci), je vhodné smlouvu o poskytnutí služebního vozidla pro soukromé účely zrušit.

Příklad – Technické zhodnocení

Zaměstnanci byl v lednu poskytnut ke služebnímu i soukromému využívání automobil, jehož vstupní cena činila 450 000 Kč. Od ledna byl základ daně zaměstnance každý měsíc zvýšen o nepeněžní příjem ve výši 4 500 Kč.

V květnu bylo na tomto vozidle provedeno technické zhodnocení celkem ve výši 60 000 Kč (klimatizace a střešní okénko). Od května bude výše nepeněžního příjmu zaměstnance odvozena od vstupní ceny vozidla 510 000 Kč (450 000 + 60 000), bude tedy činit 5 100 Kč měsíčně.

Příklad – Poskytnutí ojetého vozidla s nízkou vstupní cenou

Organizace koupila v autobazaru ojeté vozidlo za 80 000 Kč a poskytla je svému zaměstnanci ke služebnímu i soukromému využití. 1 % ze vstupní ceny 80 000 Kč činí 800 Kč. V souladu se zákonem však bude nepeněžní příjem zaměstnance oceněn částkou 1 000 Kč za každý kalendářní měsíc.

Členové orgánu právnické osoby a orgán právnické osoby

Služební vozidlo lze poskytnout také členům orgánů právnické osoby, aby jej využívali v souvislosti s výkonem funkce a současně pro soukromé účely. Také v tomto případě je potřebné aplikovat § 6 odst. 6 ZDP.

Někteří členové statutárního orgánu mají za výkon funkce symbolické odměny (do 2 500 Kč měsíčně) a tento příjem nepodléhá odvodům sociálního pojistného. V případě poskytnutí nepeněžního plnění ve formě služebního vozidla pro pracovní i soukromé účely může dojít k situaci, kdy kvůli uvedenému nepeněžnímu příjmu bude hranice účasti na sociálním pojištění překročena.

Příklad – Odvod sociálního a zdravotního pojištění

Orgán české právnické osoby pobírá odměnu 1 600 Kč měsíčně a současně má k bezplatnému použití pro pracovní i pro soukromé účely starší služební vůz, jehož pořizovací cena činí 80 000 Kč. 1 % ze vstupní ceny vozidla v tomto případě činí 800 Kč, ale v souladu s § 6 odst. 6 ZDP musí být výše nepeněžního příjmu minimálně 1 000 Kč.

Celkový měsíční příjem poplatníka činí 2 600 Kč (1 600 + 1 000), Tato částka je nad hranicí (2 500 Kč), do které příjem nepodléhá odvodům sociálního pojištění. Celkový příjem (2 600 Kč) tedy sociálnímu pojištění podléhat bude. V obdobných případech je potřebné zvážit, zda bude poskytnutí služebního vozidlo pro služební i soukromé účely pro poplatníka i plátce výhodné.

Zúčtovatelný příjem

Příjem zaměstnance v daňovém režimu podle § 6 odst. 6 ZDP se zahrnuje do základu daně pro výpočet daně z příjmů ze závislé činnosti. Hodnota tohoto nepeněžního plnění také vstupuje do vyměřovacího základu pro odvod zákonného pojistného.

Příklad – Poskytnutí služebního vozidla a zdaňování

Hrubá mzda zaměstnance činí 30 000 měsíčně, vstupní cena služebního vozidla poskytnutého k soukromému využití je evidována zaměstnavatelem ve výši 600 000 Kč, 1 % činí 6 000 Kč.

Poskytnutí služebního vozidla a zdaňování

   
Poskytnutí služebního vozidla pro soukromé účely zaměstnance  Částka v Kč 
Hrubá mzda  30 000 
1 % vstupní ceny vozidla  6 000 
Základ daně (součet příjmů + pojistné placené zaměstnavatelem zaokrouhlené na celé stokoruny směrem dolů) 48 200 
Zákonné pojistné hrazené zaměstnancem  3 960
tj. 11 % z částky 36 000 Kč 
Záloha na daň podle § 38h ZDP  7 230, tj. 15 % ze zaokrouhleného základu 
Snížení daně na poplatníka  2 070 
Záloha na daň  5 160
Zaměstnanci k výplatě  20 880 

Dohody o provedení práce

Zaměstnavatel může poskytnout služební automobil pro pracovní i soukromé využití také zaměstnancům činným na základě dohod o provedení práce. Také v tomto případě bude potřebné aplikovat daňový režim stanovený v § 6 odst. 6 ZDP.

Příklad – Nepeněžní příjem u zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce

Zaměstnanec, který pracuje na základě dohody o provedení práce, má bezplatně k dispozici k pracovním i k soukromým účelům služební vůz v pořizovací ceně včetně DPH 200 000 Kč. Odměna z dohody za měsíc duben 2014 činila 9 500 Kč a sama o sobě by nepodléhala odvodu sociálního a zdravotního pojištění. Zaměstnanec však má k dispozici služební vozidlo, a z toho důvodu musí mzdová účetní k jeho příjmu z dohody o provedení práce připočítat i nepeněžní příjem ve výši 2 000 Kč (1 % z 200 000 Kč). Po sečtení měsíčního peněžního i nepeněžního příjmu je překročena částka 10 000 Kč, a z toho důvodu bude podléhat sociálnímu i zdravotnímu pojištění.

Evidence jízd

V praxi musí zaměstnavatel i zaměstnanec prokazovat, že vozidlo bylo použito pro služební účely. Doposud se neosvědčil lepší způsob prokazování pracovních cest nežli evidence jízd.

Zákon o silniční přepravě stanoví povinnost vést evidenci jízd u jednotlivých služebních vozidel alespoň v následujícím rozsahu:

  • státní poznávací značka,

  • jméno a příjmení řidiče,

  • datum, místo a čas začátku a konce pracovního výkonu,

  • stav počítadla ujetých kilometrů při odjezdu a příjezdu,

  • druh nákladu, jde-li o nákladní dopravu, a vztah dopravce k nákladu.

Tato evidence může být vedena nejrůznějším způsobem (ručně, elektronicky) podle potřeb, podmínek a možností jednotlivých zaměstnavatelů. PHM spotřebované při prokázaných služebních cestách lze daňově uplatnit. Jinak musí společnost daňově posuzovat hodnotu PHM spotřebovaných při soukromých jízdách zaměstnance služebním vozidlem. Ve většině případů zaměstnavatelé od zaměstnanců požadují úhradu hodnoty PHM spotřebovaných pro jiné než služební účely.

Pokud zaměstnavatel poskytne zaměstnanci motorové vozidlo pro služební i soukromé účely, nemůže u tohoto vozidla uplatnit paušální výdaj na dopravu podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP.

Využití ustanovení § 6 odst. 6 ZDP v měsících, kdy zaměstnanec nepobírá zdanitelné příjmy

Zaměstnavatel je povinen odvést zálohu na daň ze závislé činnosti a pojistné ze zdanitelného nepeněžního příjmu ve formě poskytnutí služebního vozidla ke služebním i soukromým účelům zaměstnance také v měsících, kdy zaměstnanci neplyne mzda (např. v období pracovní neschopnosti). Účetní se v těchto případech často dotazují na postup při účtování. Účetní jednotky obvykle účtují o odvodech hrazených za zaměstnance, které zaměstnavatel neměl z čeho srazit, jako o pohledávce za zaměstnancem. Další postup závisí na vzájemné dohodě – zaměstnavatel buď zaměstnanci příslušnou částku srazí v následujícím měsíci ze mzdy, nebo ji zaměstnanec zaměstnavateli přímo uhradí.

Jak rozčlenit spotřebu PHM na služební a soukromé potřeby?

V praxi účetní jednotky často řeší otázku, jak správně rozčlenit hodnotu PHM spotřebovaných pro služební potřebu a PHM spotřebovaných pro soukromé potřeby zaměstnance. Problémy nastávají zejména v případech, kdy je služebnímu vozidlu přidělena CCS karta. Žádný právní předpis nestanoví závazný postup, jak PHM rozčlenit. V praxi se často používá postup, kdy účetní jednotky vypočítají za zvolené období PHM spotřebované na soukromé potřeby zaměstnance tak, že podělí fakturovanou cenu za PHM celkově ujetými kilometry a výslednou částku vynásobí počtem kilometrů ujetých pro soukromé potřeby (viz příklad). Jiným zaměstnavatelům zase více vyhovuje postup, kdy vypočtou náhradu na jeden kilometr ujetý konkrétním vozidlem a touto částkou vynásobí počet kilometrů ujetých pro osobní potřebu zaměstnance.

Příklad – Spotřeba PHM

Organizace poskytla svému zaměstnanci služební vozidlo pro služební i soukromé využití. K vozidlu byla přidělena CCS karta. Zaměstnavatel stanovil zaměstnanci povinnost evidovat stav tachometru k prvnímu a k poslednímu dni kalendářního měsíce. Zaměstnanec evidoval v knize jízd služební cesty. Soukromé cesty zaměstnanec nemá povinnost evidovat. Zaměstnavatel obdržel každý měsíc fakturu od dodavatele PHM.

Výpočet:

Faktura za PHM 2 600 Kč.

Počet celkem ujetých km v kalendářním měsíci 1 000 (zjištěno ze stavu tachometru).

Počet km ujetých pro služební potřeby 600 (zjištěno z evidence jízd).

Počet km ujetých pro soukromé účely 400 (1 000 – 600).

(2 600 : 1 000) x 400 = 1 040 Kč.

Účetní případ  Částka  MD  Dal 
Úhrada srážkou ze mzdy  1 040  331  335 

Pokud zaměstnanec PHM spotřebované při soukromých jízdách zaměstnavateli uhradí, nevznikne mu z tohoto titulu zdanitelný příjem. Zaměstnavatel zahrne částku přijatou od zaměstnance do výnosů.

Uzavření dohody o poskytnutí motorového vozidla k využití pro soukromé účely zaměstnance

Možnost využití motorového vozidla pro služební i soukromé účely je pro zaměstnance velmi motivační a představuje nepřímou složku odměny. Zaměstnavatelé ve většině případů uzavírají se zaměstnancem písemnou dohodu o poskytnutí vozidla, ve které sjednají související podmínky. Tato dohoda bývá často využita i v daňovém řízení. Jak již bylo uvedeno, forma dohody není nikde závazně stanovena a záleží na ujednání mezi zaměstnancem a zaměstnavatelem.

Dohoda o poskytnutí vozidla pro soukromé účely

Dohoda obvykle obsahuje mimo jiné ujednání o:

  • způsobu evidence ujetých kilometrů ve vazbě na spotřebu PHM pro soukromé účely,

  • výdajích spojených s používáním předmětného vozidla (opravy a náhrady škody vzniklé při soukromých cestách zaměstnance),

  • úpravě způsobu využívání vozidla i jinými zaměstnanci pro služební účely,

  • vymezení období poskytnutí vozidla,

  • možnosti používat vozidlo k soukromým cestám také mimo území ČR (nebo naopak zákaz používat vozidlo pro soukromé cesty do zahraničí),

  • zákazu používání služebního vozidla rodinnými příslušníky zaměstnance a třetími osobami,

  • povinnosti parkovat služební vozidlo na vymezeném místě, např. v uzamčené garáži.

Příklad – Využití služebního vozidla jinou osobou

Organizace poskytla služební automobil manželce svého zaměstnance a domnívala se, že postupuje správně, když zvýší základ daně jejího manžela (zaměstnance) o 1 % vstupní ceny tohoto automobilu.