dnes je 21.10.2019
Input:

Poskytnutí služebního vozidla zaměstnanci pro služební i soukromé účely

7.10.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

3.3.2
Poskytnutí služebního vozidla zaměstnanci pro služební i soukromé účely

Jaroslava Pfeilerová

Jedním z nejoblíbenějších benefitů je poskytování služebního vozidla zaměstnavatelem zaměstnanci bezplatně k používání pro pracovní i soukromé účely.

Za služební motorové vozidlo se považuje:

  • vozidlo, které je zahrnuto ve vlastnictví zaměstnavatele,

  • vozidlo, které má zaměstnavatel pronajato,

  • vozidlo, které má zaměstnavatel vypůjčeno bez úplaty.

V § 6 odst. 6 ZDP je stanovena povinnost zvýšit zaměstnanci zdanitelný příjem o částku ve výši 1 % vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc, kdy je vozidlo zaměstnanci pro služební i soukromé účely poskytnuto. Ostatní povinnosti při aplikaci tohoto režimu nejsou stanoveny žádným právním předpisem a záleží pouze na dohodě mezi zaměstnancem a zaměstnavatelem, jaká vnitřní pravidla si sjednají.

Zásady při výpočtu zdanitelného příjmu zaměstnance

  • Výše zdanitelného příjmu zaměstnance je stanovena za každý (i započatý) kalendářní měsíc v částce odpovídající 1 % vstupní ceny poskytnutého vozidla.

  • Vstupní cenou vozidla se rozumí cena uvedená v § 29 odst. 1 až 9 ZDP, tedy cena použitá zaměstnavatelem pro jeho daňového odpisování. Pro účely ocenění se nebere v úvahu stáří vozidla ani jeho reálné opotřebení. To znamená, že v případě, kdy bude zaměstnanci pro soukromé účely poskytnuto vozidlo, které je již několik let využíváno a také daňově odpisováno, bude se při stanovení příjmů zaměstnance vycházet z původní vstupní ceny vozidla.

  • Je-li zaměstnanci pro služební i soukromé účely poskytnuto vozidlo zaměstnavatelem najaté nebo pořízené na finanční leasing, je potřebné vycházet ze vstupní ceny vozidla evidované u původního vlastníka, a to i v případě, že dojde k následné koupi vozidla.

  • Pokud ve vstupní ceně motorového vozidla není zahrnuta daň z přidané hodnoty, pro účely stanovení příjmu zaměstnance se vstupní cena o DPH zvýší. Pro vyčíslení nepeněžního příjmu zaměstnance není podstatné, zda si zaměstnavatel nárok na DPH uplatnil v plné nebo krácené výši, nebo zda jej neuplatnil vůbec.

  • Na výši zdanitelného příjmu zaměstnance podle § 6 odst. 6 ZDP nemá vliv skutečnost, zda zaměstnanec služební motorové vozidlo využívá pro soukromé účely denně nebo pouze minimálně.

  • Minimální částka pro ocenění nepeněžního příjmu zaměstnance za bezplatně poskytnuté vozidlo, je stanovena na 1000 korun. Toto ustanovení bude využito zejména v případě pořízení staršího motorového vozidla, jehož vstupní cena bude nižší než 100 000 Kč.

  • Pokud bylo v kalendářním měsíci zaměstnanci poskytnuto postupně za sebou více vozidel, vypočítá se zdanitelný příjem zaměstnance z nejvyšší vstupní ceny poskytnutých vozidel.

  • Poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně v průběhu kalendářního měsíce více motorových vozidel současně, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % z úhrnu vstupních cen všech motorových vozidel využívaných zaměstnancem v posuzovaném měsíci pro služební i soukromé účely.

  • Nepeněžní plnění zaměstnance podle § 6 odst. 6 ZDP představuje zdanitelný příjem, který podléhá odvodům sociálního a zdravotního pojištění, a to jak na straně zaměstnavatele, tak na straně zaměstnance. To znamená, že zaměstnavatel musí při kalkulaci svých nákladů, které jsou spojeny se zaměstnaneckými benefity, s touto položkou počítat.

  • Na zvýšení zdanitelného příjmů zaměstnance, kterému zaměstnavatel bezplatně poskytl vozidlo k služebnímu i k soukromému využití, nemá vliv, zda zaměstnanec v daném měsíci vozidlo pro soukromé účely skutečně využil. Dani z příjmů ze závislé činnosti podléhá již ta výhoda, že zaměstnanec služební vozidlo soukromě využít může. Jestliže zaměstnanec vozidlo soukromě nevyužívá nebo jej využívá, jen minimálně, je vhodné zvážit, zda by příslušná smlouva neměla být zrušena, neboť může být nevýhodná pro zaměstnance i pro zaměstnavatele.

Výpočet nepeněžního příjmu v případě poskytnutí vozidla, které je zaměstnavatelem pronajato formou finančního pronájmu

Organizace uzavřela leasingovou smlouvu, jejímž předmětem byl pronájem osobního automobilu, který bude sloužit ředitelce organizace pro služební i soukromé účely. Leasingová společnost eviduje vozidlo ve vstupní ceně včetně DPH ve výši 500 000 Kč. Z této ceny bude organizace vycházet při výpočtu zdanitelného příjmu ředitelky – a to po celou dobu trvání pronájmu i po odkupu vozidla za symbolickou cenu po ukončeném pronájmu. Výše měsíčního příjmu podle § 6 odst. 6 ZDP činí 5 000 Kč (1 % z částky 500 000 Kč).

Poskytnutí služebních vozidel k soukromému využití

Organizace poskytla svému zaměstnanci k soukromému využití služební vozidlo Škoda Fabia, jehož vstupní cena byla 350 000 Kč. Dne 6. listopadu bylo tomuto zaměstnanci poskytnuto k soukromému využití další služební vozidlo, Škoda Octavia, jehož vstupní cena činila 500 000 Kč. Zaměstnanec na základě písemné smlouvy se zaměstnavatelem přestal pro soukromé účely užívat vozidlo Škoda Fabia dne 10. listopadu. Vzhledem k tomu, že zaměstnanec měl v průběhu měsíce listopadu k dispozici současně dvě služební vozidla, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % úhrnu vstupních cen obou vozidel, tj. 8 500 Kč.

V případě, že by zaměstnanec ukončil využívání služebního vozidla Škoda Fabia před převzetím vozidla Škoda Octavia (tedy do 9. listopadu), považovala by se za jeho příjem částka ve výši 1 % vstupní ceny dražšího z obou vozidel, tj. částka 5 000 Kč.

Poskytnutí částečně odepsaného vozidla

Zaměstnavatel pořídil v roce 2017 osobní automobil, jehož pořizovací cena byla 450 000 Kč. V roce 2019, kdy bylo vozidlo již částečně odepsáno, jej zaměstnavatel poskytl zaměstnanci ke služebnímu i soukromému využití. Pro daňový režim podle ustanovení § 6 odst. 6 ZDP je rozhodují částka 450 000 Kč (1 % = 4 500 Kč).

Technické zhodnocení

Zaměstnanci byl v lednu poskytnut ke služebnímu i soukromému využívání automobil, jehož vstupní cena činila 450 000 Kč. Od ledna byl základ daně zaměstnance každý měsíc zvýšen o nepeněžní příjem ve výši 4 500 Kč. V květnu bylo na tomto vozidle provedeno technické zhodnocení celkem ve výši 60 000 Kč (klimatizace a střešní okénko). Od května bude výše nepeněžního příjmu zaměstnance odvozena od vstupní ceny vozidla 510 000 Kč (450 000 + 60 000), bude tedy činit 5 100 Kč měsíčně.

Poskytnutí ojetého vozidla s nízkou vstupní cenou

Organizace koupila v autobazaru ojeté vozidlo za 80 000 Kč a poskytla je svému zaměstnanci ke služebnímu i soukromému využití. 1 % ze vstupní ceny 80 000 Kč činí 800 Kč. V souladu se zákonem však bude nepeněžní příjem zaměstnance oceněn částkou 1 000 Kč za každý kalendářní měsíc.

Členové orgánu právnické osoby a orgán právnické osoby

Služební vozidlo lze poskytnout také členům orgánů právnické osoby, aby jej využívali v souvislosti s výkonem funkce a současně pro soukromé účely. Také v tomto případě je potřebné aplikovat § 6 odst. 6 ZDP.

Někteří členové statutárního orgánu mají za výkon funkce symbolické odměny (do 3 000 Kč měsíčně) a tento příjem nepodléhá odvodům sociálního pojistného. V případě poskytnutí nepeněžního plnění ve formě služebního vozidla pro pracovní i soukromé účely může dojít k situaci, kdy kvůli uvedenému nepeněžnímu příjmu bude hranice účasti na sociálním pojištění překročena.

Poskytnutí vozidla z autopůjčovny

Ředitel organizace využíval pro služební i soukromé účely služební automobil, jehož vstupní cena včetně DPH činí 900 000 Kč. Od 5. do 18. května bylo vozidlo po nehodě v autoopravně. Po tuto dobu byl řediteli bezplatně poskytnut pro služební i soukromé účely automobil, který byl pro tyto účely zaměstnavatelem zapůjčen z autopůjčovny. Vlastník (autopůjčovna) toto vozidlo eviduje ve vstupní ceně (včetně DPH) ve výši 1 200 000 Kč. Pro účely vyčíslení nepeněžního příjmu za měsíc květen podle § 6 odst. 6 ZDP bude zaměstnavatel vycházet ze vstupní ceny dražšího vozidla (1 % z částky 1 200 000 Kč = 12 000 Kč).

Podmínky užívání vozidla

Organizace A bezplatně poskytla některým zaměstnancům motorové vozidlo pro služební i soukromé využití. Ve smlouvě o poskytnutí vozidla uzavřené s  konkrétním zaměstnancem byly přesně vymezeny podmínky, za kterých může zaměstnanec vozidlo využívat. Mimo běžná ujednání např. datu předání, evidování stavu tachometru apod., byly stanoveny i jiné podmínky např. vozidlo muselo parkovat v uzamykatelné garáži, nesmělo být využíváno k cestám mimo ČR, s vozidlem směl jezdit pouze zaměstnanec (členové rodiny byli vyloučeni) apod.

Organizace B také bezplatně poskytovala zaměstnancům motorové vozidlo pro služební i soukromé využití, ale mimo běžná ujednání zaměstnavatel nestanovil žádné speciální podmínky. To znamená, že zaměstnanec organizace B mohl služební vozidlo parkovat na běžném parkovišti před domem, vozidlo využívat na zahraniční rodinné rekreace apod.

Vzhledem k tomu, že poskytnutí motorového vozidla zaměstnanci mimo služebního využití také pro soukromé účely není povinností zaměstnavatele (jedná se o dobrovolný benefit), může podmínky pro soukromé využití vozidla zaměstnavatel stanovit dle svého rozhodnutí.

Poskytnutí služebního vozidla a zdaňování

Hrubá mzda zaměstnance činí 30 000 měsíčně, vstupní cena služebního vozidla poskytnutého k soukromému využití je evidována zaměstnavatelem ve výši 600 000 Kč, 1 % činí 6 000 Kč.

   
Poskytnutí služebního vozidla pro soukromé účely zaměstnance  Částka v Kč 
Hrubá mzda  30 000 
1 % vstupní ceny vozidla  6 000 
Základ daně (součet příjmů + pojistné placené zaměstnavatelem 33,80 % zaokrouhlené na celé stokoruny směrem dolů) 48 200 
Zákonné pojistné hrazené zaměstnancem  3 960tj. 11 % z částky 36 000 Kč 
Záloha na daň podle § 38h ZDP  7 230, tj. 15 % ze zaokrouhleného základu 
Snížení daně na poplatníka  2 070 
Záloha na daň  5 160
Zaměstnanci k výplatě  20 880 

Dohody o provedení práce

Zaměstnavatel může poskytnout služební automobil pro pracovní i soukromé využití také zaměstnancům činným na základě dohod o provedení práce. Také v tomto případě bude potřebné aplikovat daňový režim stanovený v § 6 odst. 6 ZDP.

Nepeněžní příjem u zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce

Zaměstnanec uzavřel s organizací A dohodu o provedení práce, ve které měl sjednánu odměnu 9 000 Kč. Jedná se tedy o příjem, který nepodléhá odvodům zákonného pojistného. Zaměstnanec však měl v souvislosti s výkonem sjednané práce pro zaměstnavatele poskytnuto služební vozidlo, které na základě dohody využíval pro služební i soukromé účely (vstupní cena vč. DPH 250 000 Kč). Z toho důvodu je potřebné k peněžní odměně z dohody o provedení práce ve výši 9 000 Kč připočítat také jeho nepeněžní příjem 2 500 Kč (tj. 1 % z 250 000 Kč). Zdanitelný příjem zaměstnance v tomto případě činí 11 500 Kč. Byl tedy překročen limit 10 000 Kč měsíčně a z toho důvodu podléhá celkový příjem zaměstnance odvodům sociálního a zdravotního pojištění.

Evidence jízd

V praxi musí zaměstnavatel i zaměstnanec prokazovat, že vozidlo bylo použito pro služební účely. Doposud se neosvědčil lepší způsob prokazování pracovních cest nežli evidence jízd.

Zákon o silniční přepravě stanoví povinnost vést evidenci jízd u jednotlivých služebních vozidel alespoň v následujícím rozsahu:

  • státní poznávací značka,

  • jméno a příjmení řidiče,

  • datum, místo a čas začátku a konce pracovního výkonu,

  • stav počítadla ujetých kilometrů při odjezdu a příjezdu,

  • druh nákladu, jde-li o nákladní dopravu, a vztah dopravce k nákladu.

Tato evidence může být vedena nejrůznějším způsobem (ručně, elektronicky) podle potřeb, podmínek a možností jednotlivých zaměstnavatelů. PHM spotřebované při prokázaných služebních cestách lze daňově uplatnit. Jinak musí společnost daňově posuzovat hodnotu PHM spotřebovaných při soukromých jízdách zaměstnance služebním vozidlem. Ve většině případů zaměstnavatelé od zaměstnanců požadují úhradu hodnoty PHM spotřebovaných pro jiné než služební účely.

Pokud zaměstnavatel poskytne zaměstnanci motorové vozidlo pro služební i soukromé účely, nemůže u tohoto vozidla uplatnit paušální výdaj na dopravu podle § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP.

Využití § 6 odst. 6 ZDP v měsících, kdy zaměstnanec nepobírá zdanitelné příjmy

Zaměstnavatel je povinen odvést zálohu na daň ze závislé činnosti a pojistné ze zdanitelného nepeněžního příjmu ve formě poskytnutí služebního vozidla ke služebním i soukromým účelům zaměstnance také v měsících, kdy zaměstnanci neplyne mzda (např. v období pracovní neschopnosti). Účetní se v těchto případech často dotazují na postup při účtování. Účetní jednotky obvykle účtují o odvodech hrazených za zaměstnance, které zaměstnavatel neměl z čeho srazit, jako o pohledávce za zaměstnancem. Další postup závisí na vzájemné dohodě – zaměstnavatel buď zaměstnanci příslušnou částku srazí v následujícím měsíci ze mzdy, nebo ji zaměstnanec zaměstnavateli přímo uhradí.

PHM spotřebované při soukromých jízdách zaměstnance

Ustanovení § 6 odst. 6 ZDP ani jiné ustanovení ZDP neupravují postup, jak vyčíslit a daňově posoudit hodnotu PHM spotřebovaných zaměstnancem při soukromých cestách. Zaměstnavatelé ve většině případů požadují, aby zaměstnanci uhradili pohonné hmoty, které jsou spotřebovány při soukromých jízdách. Pokud však zaměstnavatel úhradu od zaměstnance nepožaduje a soukromě spotřebované PHM uhradí ze svých prostředků, je hodnota tohoto plnění zdanitelným příjmem zaměstnance a podléhá také odvodům zákonného pojistného.

V této souvislosti je nutné vyřešit, jakým způsobem bude zjištěn počet soukromě ujetých kilometrů a jak bude zjištěna aktuální cena PHM.

  • Počet kilometrů ujetých zaměstnancem při soukromých cestách. Především je nutné připomenout, že zaměstnanec není povinen vykazovat soukromé jízdy (uvádět kdy, kam a za jakým účelem soukromou cestu vykonal). Uvedené informace byly vždy soukromou záležitostí zaměstnance a v současné době nelze tyto informace s ohledem na GDPR vůbec vyžadovat. Je však nutné prokazovat služebně ujeté kilometry. Porovnáním počátečního a konečného stavu tachometru s evidencí služebních cest (za stanovené období) lze poměrně jednoduše zjistit, kolik kilometrů zaměstnanec ujel při soukromých cestách.

  • Následně je třeba zjistit aktuální cenu PHM. V některých případech zaměstnavatelé vycházejí z vyhlášky MPSV, která oceňuje PHM pro účely cestovních náhrad. V jiných případech zaměstnavatelé použijí cenu, kterou uvádí dodavatel PHM na přijatých fakturách. Vzhledem k tomu, že postup není stanoven žádným právním předpisem, je na rozhodnutí zaměstnavatele, jakým způsobem cenu PHM projetých při soukromých cestách zaměstnance vyčíslí.

Výpočet náhrady za PHM spotřebované při soukromých jízdách zaměstnance

Zaměstnavatel pro vyčíslení hodnoty soukromě projetých PHM vycházel z ceny stanovené vyhláškou MPSV č. 254/2018 Sb., která je využívána pro účely cestovních náhrad:

  • sledované období → září 2019,

  • stav tachometru k 1. 9. 2018 → 39 490,

  • stav tachometru k 30. 9. 2018 → 40 464,

  • počet celkem ujetých kilometrů v září 2018 → 974 km (39 490 – 40 464),

  • z počtu celkem ujetých kilometrů bylo pro služební účely ujeto (zjištěno např. z evidence jízd) → 618 km,

  • pro soukromé účely zaměstnance ujeto → 356 km (974 – 618),

  • průměrná cena PHM stanovená vyhláškou MPSV pro rok 2019 → 33,10 Kč,

  • spotřeba paliva pro kombinovaný provoz → 6,2 l/100 km, zjištěná z technického průkazu vozidla,

  • hodnota soukromě spotřebovaných PHM, která bude zaměstnanci předepsána k úhradě → 356 x (6,2 x 33,10) : 100 = 721 Kč.

Účetní případ  Částka  MD  Dal 
Úhrada srážkou ze mzdy  721  331  335 

Pokud zaměstnanec PHM spotřebované při soukromých jízdách zaměstnavateli uhradí, nevznikne mu z tohoto titulu zdanitelný příjem. Zaměstnavatel zahrne částku přijatou od zaměstnance do výnosů.

Náklady vynaložené zaměstnavatelem