dnes je 9.12.2019
Input:

Transfery

31.10.2016, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Transfery

Ing. Zdeněk Morávek

Pojem

Transferem se v ekonomice rozumějí platby státu nebo jiných veřejnoprávních subjektů ostatním subjektům. Za převod peněžních prostředků poskytovatel nezískává od příjemců (žadatelů) jako protihodnotu zboží, služby výrobní nebo nevýrobní ani jiné hmotné prostředky či nehmotná práva, kterými tyto subjekty disponují. Mezi transferové platby patří mj. též výplaty starobních důchodů, dávek státního pojištění a podpor v nezaměstnanosti. Transferem se mj. označuje též přeprava osob nebo věcí, včetně zvířat, z jednoho místa na jiné místo. Přenos informací prostřednictvím počítačových sítí se též označuje jako transfer dat.

Pojem v účetních předpisech

Za transfer se podle ČÚS 703 považuje poskytnutí peněžních prostředků z veřejných rozpočtů i přijetí peněžních prostředků veřejnými rozpočty, včetně prostředků ze zahraničí, zejména v případě státního rozpočtu, rozpočtů územních samospráv či státních fondů, tedy zejména dotace, granty, příspěvky, subvence, dávky, nenávratné finanční výpomoci, podpory či peněžní dary.

Za transfer se nepovažuje poskytnutí či přijetí peněžních prostředků v rámci dodavatelsko-odběratelských vztahů, informace o otevření limitu výdajů v případě organizačních složek státu, daně, obdobné poplatky a dávky, pokuty, penále, odvody sankčního charakteru a obdobné platby. Za transfer se také nepovažují peněžní prostředky poskytnuté zřizovatelem a určené na pořízení dlouhodobého majetku s výjimkou drobného dlouhodobého majetku jím zřizované příspěvkové organizaci, pokud tyto nebyly poskytnuty z peněžních prostředků z transferu přijatého zřizovatelem za tímto účelem, a také odvod těchto peněžních prostředků příspěvkovou organizací zpět zřizovateli.

Doplňme dále, že peněžní prostředky poskytnuté zřizovatelem státní příspěvkové organizaci určené na pořízení dlouhodobého majetku s výjimkou drobného dlouhodobého majetku, které jsou předmětem předfinancování z příslušné kapitoly státního rozpočtu a u kterých lze předpokládat jejich refundaci zejména z rozpočtu EU, jsou považovány za investiční transfer, a proto se o nich účtuje v souladu s příslušnými ustanoveními ČÚS 703. Příslušné vymezení transferů je obsaženo v bodě 3.1. písm. a) ČÚS 703.

Peněžní prostředky transferů jsou poskytovány k využití u příjemce, tj. PO, na předem přesně vymezený účel. Příjemce je povinen transfer finančně vypořádat s poskytovatelem. Finančním vypořádáním se rozumí povinnost PO poskytnout přehled o čerpání transferu poskytovateli.

  • Zákon č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů

  • Zákon č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů

  • Vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, zejména § 35 vyhlášky č. 410/2009 Sb. (náklady – v případě poskytovatelů transferů), § 40 vyhlášky č. 410/2009 Sb. (výnosy – v případě příjemců transferů)

  • ČÚS pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., a to zejména ČÚS č. 703 – Transfery

Obecné postupy účtování uvádí ČÚS č. 703 v čl. 4. Při pořizování účetních zápisů v účetních knihách postupuje PO mj. podle čl. 6 ČÚS č. 701. O transferu účtuje PO jako příjemce k okamžiku uskutečnění účetního případu, který vymezuje ČÚS č. 701 v čl. 6. odst. 6.2. až 6.7. V případě významných skutečností, např. z důvodu možného vzniku budoucího závazku či budoucí pohledávky v souvislosti s transferem, účtuje PO o daných skutečnostech s pomocí podrozvahových účtů. O podmíněných pohledávkách nebo o podmíněných závazcích v souvislosti s transfery účtuje PO na základě ukazatelů významnosti na účtech v podrozvaze. Kdy považuje skutečnost PO za významnou, stanoví vnitřním předpisem, pokud to nestanovuje zvláštní právní předpis nebo nařízení zřizovatele. V případě vnitřního předpisu stanoví účetní jednotka pravidla významnosti například způsobem stanovení procentní hranice, určením jednotlivých druhů účetních případů, stanovením jiných limitů, případně kombinací těchto způsobů.

Volba postupu účtování

Volba postupu účtování závisí na tom, v jakém postavení vůči veřejným prostředkům se PO nachází. PO bývá ve většině případů příjemcem transferu. V některých případech, zejména u PO zřizovaných podle zákona č. 218/2000 Sb., může být PO též zprostředkovatelem transferu. Pak se jedná o tzv. průtokový transfer. Doplňme, že průtokovým transferem se rozumí transfer, u kterého jeho poskytovatel určil příjemce a výši transferu, a účetní jednotka nemá možnost ovlivnit jeho výši ani příjemce a je povinna jej poskytnout příjemci, uvedená účetní jednotka je tedy v pozici zprostředkovatele transferu. Zprostředkovatelem transferu je potom vybraná účetní jednotka, která přijímá a poskytuje průtokový transfer.

Postup účtování ovlivňuje též skutečnost, k jakému účelu byly prostředky veřejného rozpočtu poskytnuty:

  • transfery na financování provozních výdajů, pořízení drobného dlouhodobého nehmotného majetku a drobného dlouhodobého hmotného majetku,

  • transfery investiční, tedy transfer, který je určen k financování dlouhodobého majetku příjemce, jenž tento dlouhodobý majetek pořizuje, s výjimkou drobného dlouhodobého majetku.

Postup účtování ovlivňuje také skutečnost, zda přijaté prostředky podléhají finančnímu vypořádání s poskytovatelem či nikoliv.

PO účtují o jednotlivých transferech odděleně podle poskytovatelů a podle účelu, na který mají být prostředky transferu použity (čerpány). Požadavek na oddělené sledování čerpání prostředků z transferů uplatňují jejich poskytovatelé v rozhodnutí, ve smlouvě či jiném dokumentu upravujícím toto čerpání.

Na základě požadavků uživatelů účetní závěrky a podle vlastních potřeb otevírá PO k syntetickým účtům příslušné účty analytické.

Vykazování transferů a použití účtů v souvislosti s transfery:

                                   
Číslo položky rozvahy Název položky rozvahy Syntetický účet
C.IV.1. Příjmový účet organizačních složek státu 222
C.IV.2. Zvláštní výdajový účet 223
B.III.13. Běžné účty státních fondů 224
B.III.11. Základní běžný účet územních samosprávných celků 231
B.III.9. Běžný účet 241
B.II.16. Pohledávky za osobami mimo vybrané vládní instituce 344
D.III.18 Závazky k osobám mimo vybrané vládní instituce 345
B.II.17. Pohledávky za vybranými ústředními vládními institucemi 346
D.III.19. Závazky k vybraným ústředním vládním institucím 347
B.II.18. Pohledávky za vybranými místními vládními institucemi 348
D.III.20. Závazky k vybraným místním vládním institucím 349
B.II.28. Krátkodobé poskytnuté zálohy na transfery 373
D.III.32. Krátkodobé přijaté zálohy na transfery 374
B.II.29. Krátkodobé zprostředkování transferů 375
D.III.33. Krátkodobé zprostředkování transferů 375
D.III.36. Výnosy příštích období 384
B.II.32. Dohadné účty aktivní 388
D.III.37. Dohadné účty pasivní 389
C.I.1. Jmění účetní jednotky 401
C.I.3. Transfery na pořízení dlouhodobého majetku 403
A.IV.6. Dlouhodobé poskytnuté zálohy na transfery 471
D.II.8. Dlouhodobé přijaté zálohy na transfery 472
A.IV.7. Dlouhodobé zprostředkování transferů 475
D.II.9. Dlouhodobé zprostředkování transferů 475

 

Číslo položky výkazu zisku a ztráty Název položky výkazu zisku a ztráty Syntetický účet
A.III.1. Náklady vybraných ústředních vládních institucí na transfery 571
A.III.2. Náklady vybraných místních vládních institucí na transfery 572
A.III.3. Náklady vybraných ústředních vládních institucí na předfinancování transferů 575
B.IV.1. Výnosy vybraných ústředních vládních institucí z transferů 671
B.IV.2. Výnosy vybraných místních vládních institucí z transferů 672
B.IV.3. Výnosy vybraných ústředních vládních institucí z předfinancování transferů 675

Z obecných pravidel účtování o transferech je nutné upozornit zejména na body 3.4. a 3.5. ČÚS 703. Pokud se jedná o transfer, který je realizován formou poskytnutí peněžních prostředků před splněním povinnosti jejich vyúčtování nejpozději k okamžiku provedení finančního vypořádání, tak se o takových peněžních částkách účtuje jako o zálohách. V případech, kdy bude od okamžiku poskytnutí nebo přijetí zálohy tato záloha vypořádána za období delší než jeden rok, považuje se tato záloha za dlouhodobou. Ostatní zálohy se považují za krátkodobé.

Ovšem v případě dotací (transferů), které jsou poskytovány „ex post”, například jsou konkrétně propláceny jednotlivé faktury, kdy platby jsou zároveň snižovány o tzv. neuznatelné výdaje, a které následně podléhají finančnímu vypořádání podle vyhlášky č. 52/2008 Sb., se jedná o poskytnutí peněžních prostředků na úhradu již vynaložených výdajů (včetně zohlednění neuznatelných výdajů), tudíž výše dotace je nezpochybnitelná, a ze své podstaty se tedy jedná o vyúčtování dotace nikoli o zálohu, kdy následné finanční vypořádání je pouze formálním aktem. Z tohoto důvodu nenastává skutečnost, o které by se mělo účtovat jako o záloze. Z výše uvedeného je tedy patrné, že účetní jednotka o poskytnutých nebo přijatých peněžních prostředcích v tomto případě nebude účtovat jako o zálohách podle bodu 3.4. ČÚS č. 703 – Transfery a bude postupovat v souladu s bodem 5.4. nebo 5.5. ČÚS č. 703 – Transfery. V této souvislosti je však vhodné, aby účetní jednotka tuto skutečnost měla upravenou v rámci vnitřní směrnice. S ohledem na jednotné zachycení účetního případu jak na straně poskytovatele, tak i na straně příjemce transferu je nezbytné zajistit předání informace mezi poskytovatelem a příjemcem transferu.

Je zcela nepochybné, že účtování o transferech patří k tomu nejobtížnějšímu v účetní praxi příspěvkových organizací. Navíc v řadě případů do metodiky účtování zasahují požadavky zřizovatelů, které nebývají vždy v souladu s postupy, jak je upravuje ČÚS 703. Jako příklad můžeme uvést bod 4.11. ČÚS 703, podle kterého lze v případě použití účetní metody časového rozlišení při účtování o transferech použít tuto metodu též pro kratší období v průběhu účetního období. Tato metoda se zcela jistě nabízí při mezitímních čtvrtletních účetních uzávěrkách, kdy je transfer v průběhu účetního období poskytován na dobu delší než jeden měsíc, nicméně zřizovatelé použití této metody vylučují, což vede ke zcela zásadnímu zkreslení vykazovaného výsledku hospodaření a dalších údajů v účetní závěrce (např. v měsíci září je poskytnut transfer na období září–říjen, ale k 30. 9. je celý tento transfer proúčtován do výnosů).

Z pohledu obecných pravidel účtování o transferech je nutné upozornit také na bod 3.3. ČÚS 703, který řeší případný „konflikt” s úpravou ČÚS 704. Pokud ČÚS 704 stanoví odlišný postup účtování o některém transferu, postupuje účetní jednotka podle příslušného ustanovení ČÚS 704. V případě účtování podle bodu 7. ČÚS 704 o skutečnostech, které jsou transferem, účetní jednotka zároveň postupuje podle tohoto standardu. Z toho tedy zejména vyplývá, že pokud nastane skutečnost, která je transferem, a zároveň se bude jednat o případ tvorby a čerpání fondu investic, bude o této skutečnosti účtováno jak podle ČÚS 703, tak i podle ČÚS 704. Jako příklad lze uvést přijetí dotace na pořízení dlouhodobého majetku příspěvkovou organizací zřízenou ÚSC z rozpočtu státního fondu, kdy o této dotaci bude účtováno podle bodu 5.3. nebo 5.5. ČÚS 703 a také podle bodu 7.3. písm. a) ČÚS 704.

Z obecných pravidel ještě doplňme, že příjemce transferu určeného na pořízení zásob, které v účetním období přijetí transferu nejsou spotřebovány nebo nedochází k jejich jinému úbytku, účtuje o příslušné výši tohoto transferu prostřednictvím účtu 384 – Výnosy příštích období.

Příklady postupů účtování (u příjemců transferů – PO)

A. Transfery k úhradě provozních nákladů

(Ze státního rozpočtu, z rozpočtu Národního fondu, z rozpočtu Státního fondu; finanční vypořádání transferu je za běžné účetní období.)

Tabulka 1

             
Č.  Text  Kč  MD 
Rok 2016
1.  Podání žádosti o dotaci poskytovateli
(délka realizace projektu 1 kalendářní rok)
– podmíněná pohledávka 
500 000  915  999 
2.  Schválení žádosti o dotaci poskytovatelem, schválena byla částka 450 000 Kč
– odúčtování části podmíněné pohledávky 
50 000  999  915 
3.  Záloha na dotaci poukázaná poskytovatelem:        
příjem zálohy na dotaci na účet v bance – bod 5.3.1. 450 000  241 374
4.  Odúčtování podmíněné pohledávky ve výši přijaté zálohy na dotaci  450 000  999  915 
5.  Realizace projektu náklady  450 000  účt. tř. 5  různé
účty účt.
tř. 3, 2 
6.  Finanční vypořádání přijaté dotace s poskytovatelem
(zaslání přehledu) k 31. 12. 2016
     
a) pohledávka za poskytovatelem v dohadné výši
(příjemci není známo, zda poskytovatel uzná jako způsobilé veškeré náklady nárokované z dotace) – bod 5.3.4.
450 000  388  671 
  Rok 2017      
1.  Poskytovatel uznal jako způsobilé výdaje částku 440 000 Kč (bod 5.3.5.):        
a) předpis pohledávky z titulu uznané výše nákladů 440 000  346
b) snížení výnosů z poskytnutého transferu  10 000  671
c) zúčtování dohadného účtu 450 000  388
2.  Zúčtování zálohy na dotaci přijaté v roce 2016 – bod 5.3.6.  440 000  374  346
3.  Úhrada přeplatku přijaté zálohy na dotaci – bod 5.3.6. 10 000  374  241 

B. Transfery k úhradě provozních nákladů

(Z rozpočtu územního samosprávného celku, finanční vypořádání transferu je za běžné účetní období.)

Tabulka 2

             
Č.  Text  Kč  MD 
Rok 2016
1.  Podání žádosti o dotaci poskytovateli
(délka realizace projektu je 1 kalendářní rok)
– podmíněná pohledávka 
500 000  915  999 
2.  Schválení žádosti o dotaci poskytovatelem, schválena byla částka 450 000 Kč – odúčtování části podmíněné pohledávky  50 000  999  915
3.  Záloha na dotaci poukázaná poskytovatelem       
příjem zálohy na dotaci na účet v bance  450 000  241  374
4.  Odúčtování podmíněné pohledávky ve výši přijaté zálohy na dotaci  450 000  999  915 
5.  Realizace projektu náklady  460 000  účt. tř. 5  různé
účty účt.
tř. 3, 2 
6.  Finanční vypořádání přijaté dotace s poskytovatelem
(zaslání přehledu) k 31. 12. 2016
     
a) pohledávka za poskytovatelem v dohadné výši (příjemci není známo, zda poskytovatel uzná jako způsobilé veškeré náklady nárokované z dotace)  450 000  388  672 
  Rok 2017      
1.  Poskytovatel uznal jako způsobilé výdaje částku 460 000 Kč       
a) předpis pohledávky z titulu uznané výše nákladů   460 000 348 
b) zvýšení výnosů z poskytnutého transferu  10 000  672 
c) zúčtování dohadného účtu 450 000  388 
2.  Zúčtování zálohy na dotaci poskytnuté v roce 2016 450 000  374 348 
3.  Přijetí doplatku na dotaci od poskytovatele na účet v bance příjemce dotace  10 000  241  348 

C. Příspěvky k úhradě provozních nákladů (příspěvky zřizovatele, zřizovatelem je územní samosprávný celek)

(Z rozpočtu zřizovatele územního samosprávného celku do rozpočtu jím zřízené PO, nepodléhají finančnímu vypořádání se